企业赠送礼品业务在社会上已是一种常见现象，然而企业会计准则并未对该类经济业务如何处理进行明确的规定，而且该类业务涉税处理尚存在争议。以下笔者从税法角度对这类经济业务进行了阐述。

1 赠送礼品税收方面的相关规定

(1)增值税处理的有关规定。2009年1月1日实施的修订后的《增值税暂行条例实施细则》第四条规定，单位或者个体工商户将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费要视同销售货物，缴纳增值税。第八条规定，将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人，要视同销售货物，缴纳增值税。因此，企业将自产、委托加工的货物用于礼品赠送，应视同销售货物缴纳增值税。

(2)企业所得税处理的有关规定。《企业所得税法实施条例》第二十五条规定，企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。除此之外，《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函[2008]828号)第二条规定，企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属易发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入：(一)用于市场推广或销售；(二)用于交际应酬；(三)用于职工奖励或福利；(四)用于股息分配；(五)用于对外捐赠；(六)其他改变资产所有权属的用途。第三条规定，企业发生本通知第二条规定情形时，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入的价格确定销售收入。

(3)营业税处理的相关规定。《营业税暂行条例实施细则》第五条规定，纳税人有下列情形之一的，视同发生应税行为：(一)单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人；(二)单位或者个人自己新建(以下简称自建)建筑物后销售，其所发生的自建行为；(三)财政部、国家税务总局规定的其他情形。

(4)企业会计准则的有关规定。《企业会计准则第14号——收入》第四条规定：销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：(一)企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；(二)企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；(三)收入的金额能够可靠地计量；(四)相关的经济利益很可能流入企业；(五)相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。

2 礼品赠送的涉税业务处理

2.1 根据礼品的来源对该业务分为两类

(1)自产或委托加工的货物用于赠送礼品。根据礼品的流向可将其分为内部发放和外部赠送。企业将自产或委托加工货物作为礼品发放给本单位职工，因为企业与员工属于不同的经济主体，资产所有权属发生改变，很可能导致经济利益流入企业，满足收入确认的条件，所以应确认收入，同时按成本转账。《增值税暂行条例实施细则》第四条规定，单位或者个体工商户将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费要视同销售货物，缴纳增值税。根据税法的规定，资产的所有权属发生改变，要视同销售确认收入，缴纳企业所得税。

账务处理如下：

按照市场售价确认收入

借：应付职工薪酬——职工福利

贷：主营业务收入

应交税费——应交增值税(销项税额)

按成本转账

借：主营业务成本

贷：库存商品

企业将自产或委托加工的货物作为礼品无偿赠送给其他单位或个人，很可能导致经济利益的流入，应确认收入，同时按成本转账。增值税条例和企业所得税条例都明确规定该类业务要视同销售确认收入，缴纳增值税和企业所得税。账务处理如下：

借：管理费用——业务招待费

贷：主营业务收入

应交税费——应交增值税(销项税额)

借：主营业务成本

贷：库存商品

(2)外购的货物用于赠送礼品。根据礼品流向分为内部发放和外部赠送。企业将外购的货物发放给本单位职工，企业会计准则规定计入销售收入、结转销售成本，企业所得税税法规定视同销售不得抵扣进项税额，《增值税暂行条例》规定，当纳税人购进的货物或接受的应税劳务不是用于增值税应税项目，而是用于非应税项目、免税项目或用于集体福利、个人消费等情况时，其支付的进项税额就不能从销项税额中抵扣。

账务处理如下：

借：应付职工薪酬——职工福利

贷：主营业务收入

应交税费——应交增值税(进项税额转出)

企业将外购的货物用于礼品赠送给其他单位和个人，根据现行税法规定，要做视同销售处理，按外购价格确认收入。会计处理如下：

借：管理费用——业务招待费

贷：主营业务收入

应交税费——应交增值税(销项税额)

然而，在实物中，企业将外购的货物用于礼品无偿赠送给其他单位和个人，这种行为通常被视为非销售活动的无偿赠送业务，会计处理如下：

借：管理费用

贷：库存商品

应交税费——应交增值税(销项税额)

2.2 根据赠送礼品的性质，将该类业务分为赠送不动产和赠送动产两类

赠送动产的处理上文已经探讨，现主要针对企业将不动产(以房屋为例)作为礼品赠送给其他单位如何处理进行说明。

根据营业税规定，无论是企业自建的房屋还是外购的房屋，作为礼品赠送给其他单位和个人时，都要视同发生应税行为缴纳营业税。笔者认为由于房产的所有权属发生改变，而且赠送行为发生在不同的经济主体之间，所以会计处理时要确认营业收入，并且要缴纳营业税。会计处理如下：

借：管理费用

贷：主营业务收入

借：营业税金及附加

贷：应交税费——应交营业税

借：主营业务成本

贷：库存商品

3 企业赠送礼品业务涉税处理存在的问题及建议

3.1 视同销售收入价格的认定

礼品因为是自产和外购而产生差异，需要注意的是，税法规定，属于企业自制的货物，应按企业同类货物同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的货物，可按购入的价格确定销售收入。笔者认为，该规定并不严谨，外购的货物，可按购入的价格确定收入，但是购入的价格可能比公允价值高，也可能比公允价值低，那么就存在企业与关联企业通过礼品赠送制造虚假交易，从而达到操纵利润的目的。因为增加了销售(营业)收入，企业增加了计提业务招待费、广告费和业务宣传费的基数，也同时增加了捐赠税前扣除的基数，对企业来讲是有利的，但是这是与税收的征收管理要求相违背的。因此笔者认为，外购的货物，不应按照购入的价格确定销售收入，而应该按照组成计税价格确定，或者由税务机关来进行核定，从而保证交易的公平公允。

3.2 将外购货物无偿赠送他人的处理

企业将外购的货物无偿赠送给其他单位和个人，之所以会出现两种不同的处理方法，是因为考虑角度不同。根据实质重于形式的原则，企业将外购货物用于礼品赠送，虽未产生明显收益，但是由于是属于两个不同的经济利益主体，所以很可能导致经济利益流入企业，所以按购买价确认收入。实物中，考虑到货物的所有权虽然发生转移，但企业不仅没有取得资产或抵偿债务，反而发生了一笔费用。因此，不能确认收入，但应视同销售计算缴纳增值税。按照实物中的处理方法，根据企业所得税征收管理要求，企业本月便少交了一笔企业所得税。虽然年度终了汇算清缴时会补交该笔所得税，但是时间已是第二年5月，如此便产生税务递延情况，容易发生脱逃税款的行为，不利于企业所得税的征收管理。笔者认为，企业应该在业务发生的当月确认收入同时预缴企业所得税，这样处理不但减少了企业所得税年终汇算清缴的工作量，而且可以有效地防止企业脱逃税款行为的发生，对企业对国家来说都是有利的。

综上所述，企业在发生赠送礼品的业务时，要严格按照业务的经济实质，依照企业会计准则和税法的有关规定，进行相关业务的处理。尤其要区分赠送礼品的来源，确定是否确认收入，并且对收入进行准确的计量，同时发生的相关税费要按时缴纳。要防止发生企业假借赠送礼品，操纵利润，脱逃税款的行为，一方面要求提高企业会计人员和管理人员的素质，另一方面需要税务机关和其他监管部门对企业的经营管理加强监督，这样才能更好地保证企业的正常运营和国民经济的健康发展。

(责任编辑：洛熙)